Зміни в бухобліку ОЗ: строк використання, ліквідаційна вартість і метод амортизації

Наказом № 148 мінфінівці уточнили визначення «основних засобів», змінили алгоритм переоцінки замортизованих основних засобів (ОЗ), а також порядок перегляду строку корисного використання, ліквідаційної вартості й методу амортизації. Про ці зміни, що діють із 29 липня, ми вже писали в нашому тижневику. Тепер розглянемо на прикладах, як діяти бухгалтерові за оновленим НП(С)БО 7.

Облікові оцінки та їх види

Строк корисного використання, ліквідаційну вартість і метод амортизації ОЗ підприємство визначає на свій розсуд індивідуально для кожного об’єкта ОЗ на дату, коли визнає його в бухобліку (п. 23, 24, 26 Методрекомендацій № 561). Параметри об’єкта ОЗ є обліковими оцінками (п. 3 НП(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»):

Облікову оцінку підприємство переглядає, коли змінюються обставини, на яких вона базувалася, або отримало додаткову інформацію. Наслідки зміни облікових оцінок показує у Звіті про фінансові результати в тому періоді, коли сталася зміна, а також у наступних періодах, якщо зміна впливає на ці періоди (п. 6, 8 НП(С)БО 6).

Отже, облікові оцінки змінюють у разі зміни обставин перспективно. Законодавство не вимагає переглядати і коригувати минулі періоди, коли розрахунки проводили виходячи з визначених оцінок. Тож правити сальдо рахунку обліку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) на початок року і повторно подавати інформацію про зміну облікових оцінок у вигляді порівняльної інформації не доведеться.

Але у примітках до фінансового звіту законодавство вимагає розкрити зміст і суму змін в облікових оцінках, що справляють суттєвий вплив на поточний період або, як очікується, суттєво впливатимуть на майбутні періоди (п. 21 НП(С)БО 6).

Зміна строків використання і ліквідаційної вартості ОЗ

До 29.07.2022 НП(С)БО 7 приписував переглядати строк використання ОЗ в разі зміни очікуваних економічних вигід від його використання. Змінити строк використання — як зменшити, так і збільшити — підприємство мало право у будь-який момент. Переглядати ліквідаційну вартість стандарт не вимагав, але й не забороняв.

Оновлений пункт 25 НП(С)БО 7 наразі має такий зміст:

Отже, тепер у НП(С)БО 7 йдеться про перегляд і ліквідаційної вартості. Якщо аналізувати викладене формально: стандарт прив’язує зміну строку експлуатації та/або ліквідаційної вартості до дати завершення звітного року — 31 грудня. Проте вважаємо, що Мінфін наголошує на необхідності оцінити на кінець року, чи потребують змін облікові оцінки. Тож якщо станом на кінець звітного року немає ознак зміни очікуваних економічних вигід від використання ОЗ, то й змінювати облікові оцінки не потрібно. Але якщо підприємство спостерігає зміни протягом року, маєте право переглянути облікові оцінки станом на будь-яку дату звітного року.

Як визначити, чи змінилися економічні вигоди? Це відбувається, коли:

• провели поліпшення ОЗ;
• змінили метод амортизації;
• переоцінили ОЗ;
• змінили мету використання ОЗ, наприклад через зростання/зниження інтенсивності використання.

Приклад 1. Зменшення строку корисного використання ОЗ НАТИСНІТЬ, щоб прочитати ↓ Підприємство у березні 2021 року придбало і ввело в експлуатацію виробниче обладнання первісною вартістю 360 000,00 грн. Строк корисного використання — 5 років. Ліквідаційна вартість — 10 000,00 грн. Метод амортизації — прямолінійний. Через пошкодження обладнання в зоні бойових дій знизилися майбутні економічні вигоди від використання ОЗ. Тож реальний строк корисного використання становитиме 3 роки. У лютому 2022-го підприємство вирішило зменшити строк корисного використання до 3 років. Решта облікових оцінок залишилася без змін. 1. Щомісячна сума амортизації обладнання з квітня 2021-го по лютий 2022 року включно: Аміс.1 = (ПВ – ЛВ) ÷ (Т1 ×12міс.), де Аміс.1 — щомісячна сума амортизації за період із квітня 2021-го по лютий 2022 року, грн; ЛВ — ліквідаційна вартість, грн; Т1 — запланований строк корисного використання на початку експлуатації ОЗ, років. Аміс.1 = (360 000,00 грн – 10 000,00 грн) ÷ (5 р. × 12 міс.) = 5833,33 грн. 2. Залишкова вартість (ЗВ) на кінець місяця, коли змінили строк корисного використання ОЗ, якщо строк експлуатації — 11 місяців: А11міс. = Аміс.1 × 11 міс. = 5833,33 грн × 11 міс. = 64 166,63 грн. ЗВ = ПВ – ЛВ – А11міс. = 360 000,00 грн – 10 000,00 грн – 64 166,63 грн = 285 833,37 грн. 3. Новий строк корисного використання (Т2) — до березня 2024 року включно, тобто ще 25 місяців. 4. Щомісячна сума амортизації ОЗ починаючи з березня 2022 року: Аміс.2 = ЗВ ÷ Т2 = 285 833,37 грн ÷ 25 міс. = 11 433,33 грн.

Ліквідаційну вартість визначають, аби розрахувати вартість ОЗ, що амортизується. Ліквідаційна вартість залежить від вартості активів, що їх отримає підприємство після ліквідації об’єкта ОЗ, і від суми запланованих витрат на його демонтаж. Оскільки ліквідаційна вартість об’єкта ОЗ — величина прогнозна, вона може:

• збільшуватися, наприклад, якщо зросли ринкові ціни на майбутні активи, отримані від його ліквідації;
• зменшуватися, наприклад, через значне погіршення його фізичного стану.

Тому, чи переглядати ліквідаційну вартість об’єкта ОЗ, визначає управлінський персонал підприємства залежно від свого професійного судження.

Приклад 2. Збільшення ліквідаційної вартості ОЗ НАТИСНІТЬ, щоб прочитати ↓ Підприємство ввело в експлуатацію виробниче обладнання у грудні 2021 року. Первісна вартість обладнання — 540 000 грн, строк корисного використання — 6 років, ліквідаційна вартість — 0 грн. У серпні 2022 року через значне зростання ринкових цін на метал, що підприємство планує отримати в разі ліквідації ОЗ, збільшили його ліквідаційну вартість до 40 000 грн. Решта облікових оцінок залишилася без змін. 1. Щомісячна сума амортизації обладнання із січня по серпень 2022 року включно: Аміс.1 = (ПВ – ЛВ1) ÷ (Т ×12міс.), де ЛВ1 — ліквідаційна вартість ОЗ, яку встановили на дату введення в експлуатацію, грн. Аміс.1 = (540 000 грн – 0 грн) ÷ (6 р. × 12 міс.) = 7500 грн. 2. Залишкова вартість на кінець місяця, коли змінили ліквідаційну вартість ОЗ, якщо строк експлуатації — 8 місяців: А11міс. = Аміс.1 × 8 міс. = 7500 грн × 8 міс. = 60 000 грн. ЗВ = ПВ – ЛВ – А8міс. = 540 000 грн – 0 грн – 60 000 грн = 480 000 грн. 3. Строк корисного використання, що залишився, — 64 місяці (72 міс. – 8 міс.). 4. Нова ліквідаційна вартість — 40 000 грн. 5. Щомісячна сума амортизації ОЗ починаючи з серпня 2022 року: Аміс.2 = (ЗВ – ЛВ2) ÷ Т, де ЛВ2 – нова ліквідаційна вартість, грн: Аміс.2 = (480 000 грн – 40 000 грн) ÷ 64 міс. = 6875 грн.

Зміна методу амортизації ОЗ

Метод амортизації ОЗ, як і строк корисного використання та ліквідаційну вартість, підприємство встановлює індивідуально для кожного об’єкта і переглядає в разі зміни способу отримання вигід (п. 28 НП(С)БО 7).

Метод амортизації ОЗ обирають зважаючи:

• на очікуваний спосіб отримання економічних вигід від його використання;
• потужність або продуктивність;
• передбачуваний фізичний та моральний знос;
• правові чи інші обмеження щодо строків використання та інші чинники (п. 24, 28 НП(С)БО 7).

Коли змінюється хоча б одна із цих умов, підприємство має право переглянути раніше обраний метод нарахування амортизації ОЗ.

До змін у НП(С)БО 7 не згадували, на яку дату потрібно переглянути метод амортизації. У Наказі № 148 чиновники уточнили зміст пункту 28 НП(С)БО 7:

Гадаємо, за допомогою змін Мінфін прагнув привести норми НП(С)БО 7 у відповідність до МСБО 16 «Основні засоби». Наразі норми стандарту свідчать:

• про необхідність перевіряти зміни попередніх оцінок принаймні на кінець кожного звітного року;
• відсутність обов’язку для всіх підприємств щороку змінювати облікові оцінки;
• вимогу тестувати, чи необхідно змінювати метод амортизації, щонайменше на дату закінчення звітного року;
• можливість змінити метод амортизації у будь-який момент, якщо змінився спосіб отримання економічних вигід від подальшого використання ОЗ.

Приклад 3. Зміна методу амортизації ОЗ НАТИСНІТЬ, щоб прочитати ↓ Підприємство у грудні 2020 року придбало і ввело в експлуатацію прилад первісною вартістю 250 000,00 грн. Ліквідаційна вартість — 0 грн, строк корисного використання — 5 років, метод амортизації — прискореного зменшення залишкової вартості. Із жовтня 2021 року метод амортизації змінили на прямолінійний. 1. Річна норма амортизації (На): На = 1 ÷ Т × 2 = 1 ÷ 5 р. × 2 = 0,4. 2. Річна (Ра) сума амортизації за перший рік експлуатації: Ра = ПВ × На = 250 000,00 грн × 0,4 = 100 000,00 грн. Щомісячна сума амортизації — 8333,33 грн (100 000,00 грн ÷ 12 міс.). 3. Сума нарахованої амортизації за 9 місяців експлуатації приладу — 74 999,97 грн (8333,33 × 9 міс.). 4. Залишкова вартість приладу станом на 01.10.2021 — 175 000,03 грн (250 000,00 грн – – 74 999,97 грн). 5. Строк корисного використання, що залишився, — 51 місяць. 6. Щомісячна сума амортизації за прямолінійним методом із жовтня 2021 року — 3431,37 грн (175 000,03 грн ÷ 51 міс.).

Документування зміни облікових оцінок

Зміну облікових оцінок обов’язково аргументуйте і задокументуйте. Оскільки облікові оцінки мають індивідуальні значення, змініть їх наказом керівника.

У жодному разі не прописуйте в наказі про облікову політику однакові для всіх об’єктів ОЗ строки корисного використання і розмір ліквідаційної вартості.

Станом на кінець звітного року перегляд і зміну строку корисного використання ОЗ, ліквідаційної вартості й методу амортизації допоможуть обґрунтувати результати інвентаризації.

Якщо переглядатимете облікові оцінки протягом року, складіть наказ на підставі висновків у звіті (акті) експертної комісії. До експертної комісії включіть компетентних фахівців підприємства або залучіть сторонніх експертів.

Якщо форма інвентарної картки обліку ОЗ містить реквізити зі значеннями облікових оцінок — внесіть оновлену інформацію до документа аналітичного обліку.

Попри те що метод амортизації ОЗ є різновидом облікової оцінки, національне законодавство включає його до елементів облікової політики. Тож зміну методу оформте наказом про внесення змін до наказу про облікову політику підприємства. Зробити це можна у два способи: внести зміни до чинного наказу про облікову політику або викласти наказ у новій редакції, якщо зміни істотно впливають на його зміст (п. 3.4 Методрекомендацій № 635).